АО находится в стадии банкротства (процедура наблюдения). Юридическое лицо, подавшее иск о банкротстве АО, является единственным акционером общества. Составляются ли в данной ситуации промежуточный ликвидационный баланс, ликвидационный баланс? Если составляются, то в строке «Кредиторская задолженность» отражается полная задолженность по обществу или только сумма задолженности, заявленная кредиторами? Необходимо ли отразить сумму задолженности, не предъявленную кредиторами, в последней бухгалтерской отчетности?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Законодательство не предусматривает требования о формировании должником, в отношении которого проводится процедура конкурсного производства, промежуточного ликвидационного баланса и ликвидационного баланса (исключения предусмотрены лишь применительно к процедуре банкротства кредитных организаций).
При составлении заключительной бухгалтерской отчетности организация, ликвидированная вследствие признания ее банкротом, должна отразить в пассиве баланса неудовлетворенные требования кредиторов (в том числе те, которые не были заявлены). Одновременно в пассиве баланса отражаются убытки. Итоговая строка баланса должна быть равна нулю.

Обоснование позиции:

Необходимость составления АО промежуточного ликвидационного баланса и ликвидационного баланса

По общему правилу хозяйственные общества (в том числе АО) ликвидируются в порядке, предусмотренном ст.ст. 61-64.2 ГК РФ. Этот порядок предполагает, в частности, необходимость составления промежуточного ликвидационного баланса и ликвидационного баланса (п. 2 и п. 6 ст. 63 ГК РФ).
О составлении промежуточного ликвидационного баланса руководитель ликвидационной комиссии (ликвидатор) уведомляет регистрирующий орган по форме N Р15001 (утверждена приказом ФНС России от 25.01.2012 N ММВ-7-6/25@), представлять в регистрирующий орган сам промежуточный ликвидационный баланс при этом не требуется.
Ликвидационный баланс составляется после завершения расчетов с кредиторами и вместе с иными необходимыми документами представляется в регистрирующий орган по месту нахождения ликвидируемой организации для государственной регистрации прекращения деятельности юридического лица и внесения соответствующих сведений в ЕГРЮЛ (п. 1 ст. 21 Федерального закона N 129-ФЗ от 08.08.2001 «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей», далее — Закон N 129-ФЗ).
В случае возбуждения дела о несостоятельности (банкротстве) юридического лица его ликвидация, осуществляемая по правилам ГК РФ, прекращается. Требования кредиторов в случае прекращения ликвидации юридического лица при возбуждении дела о его несостоятельности (банкротстве) рассматриваются в порядке, установленном законодательством о несостоятельности (банкротстве) (п. 3 ст. 63, абзац второй п. 4 ст. 62 ГК РФ). При этом общие правила о ликвидации юридических лиц, содержащиеся в ГК РФ, применяются к ликвидации юридического лица в порядке конкурсного производства в случаях, если ГК РФ или законодательством о несостоятельности (банкротстве) не установлены иные правила (п. 6 ст. 61 ГК РФ).
Законодательство не предусматривает требования о формировании должником, в отношении которого завершена процедура конкурсного производства, промежуточного ликвидационного баланса и ликвидационного баланса (исключения предусмотрены лишь применительно к процедуре банкротства кредитных организаций) (ст. 189.98 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», далее — Закон N 127-ФЗ). Согласно п. 1 ст. 147 Закона N 127-ФЗ после завершения расчетов с кредиторами конкурсный управляющий обязан представить в арбитражный суд отчет о результатах проведения конкурсного производства. К такому отчету должны быть приложены, в частности, документы, подтверждающие погашение требований кредиторов (п. 2 той же статьи, смотрите также приложение 4 к приказу Минюста РФ от 14.08.2003 N 195). Как показывает судебная практика, к таким документам относится и заключительный («ликвидационный») баланс (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2017 N 09АП-895/17). Такой подход обосновывается, в частности, тем, что законодательством прямо не установлено, что должником, в отношении которого открыто конкурсное производство, промежуточный ликвидационный баланс и ликвидационный баланс не формируются. Однако нужно учитывать, что функция балансов, составляемых в ходе конкурсного производства и по его итогам, отличается от функции промежуточного ликвидационного баланса и ликвидационного баланса.
В силу п. 1 ст. 149 Закона N 127-ФЗ после рассмотрения отчета арбитражного управляющего арбитражный суд выносит либо определение о прекращении производства по делу о банкротстве, либо определение о завершении конкурсного производства. В первом случае решение арбитражного суда о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства не подлежит дальнейшему исполнению, а во втором случае арбитражный суд направляет определение о завершении конкурсного производства в регистрирующий орган. Указанное определение является основанием для внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о ликвидации должника. Соответствующая запись должна быть внесена в этот реестр не позднее чем через пять дней с даты представления указанного определения арбитражного суда в регистрирующий орган (п.п. 2 и 3 той же статьи, а также п. 2 ст. 21 Закона N 129-ФЗ). Составлять и представлять в регистрирующий орган для государственной регистрации промежуточный ликвидационный баланс и ликвидационный баланс при этом не требуется (смотрите, например, постановления ФАС Поволжского округа от 14.09.2009 N А65-25680/2008, Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.05.2014 N 19АП-859/10).

Бухгалтерская отчетность лица, ликвидируемого в порядке, установленном законодательством о несостоятельности (банкротстве)

Порядок составления и представления бухгалтерской отчетности организаций регламентируется Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 402-ФЗ), Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение N 34н), ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций» (далее — ПБУ 4/99).
Отметим, что законодательство о бухгалтерском учете не содержит особых правил составления отчетности организациями, находящимися в состоянии банкротства.
Согласно ч. 3 ст. 6 Закона N 402-ФЗ бухгалтерский учет ведется непрерывно с даты государственной регистрации до даты прекращения деятельности в результате ликвидации.
Ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо — прекратившим свою деятельность после внесения об этом записи в ЕГРЮЛ (п. 9 ст. 63 ГК РФ, п. 6 ст. 22 Закона N 129-ФЗ).
Соответственно, до момента внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации организация в общем порядке осуществляет формирование документированной систематизированной информации об объектах бухгалтерского учета, в том числе доходах и расходах, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (ч. 2 ст. 1, ст. 5 Закона N 402-ФЗ).
Особенности бухгалтерской (финансовой) отчетности при ликвидации юридического лица предусмотрены ст. 17 Закона N 402-ФЗ. В ч. 1 данной статьи указано, что отчетным годом для ликвидируемого юридического лица является период с 1 января года, в котором в ЕГРЮЛ внесена запись о ликвидации, до даты внесения такой записи.
Согласно ч.ч. 2, 3 ст. 17 Закона N 402-ФЗ, если юридическое лицо ликвидируется вследствие признания его банкротом, последняя бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется арбитражным управляющим на дату, предшествующую дате внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации юридического лица.
Последняя бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется на основе утвержденного ликвидационного баланса*(1) и данных о фактах хозяйственной жизни, имевших место в период с даты утверждения ликвидационного баланса до даты внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации юридического лица (ч. 4 ст. 17 Закона N 402-ФЗ).
В пп. 9 ч. 3 ст. 21 Закона N 402-ФЗ указано, что состав последней бухгалтерской отчетности, порядок ее составления и денежного измерения объектов в ней должны устанавливать федеральные стандарты. Однако в настоящее время соответствующие федеральные стандарты отсутствуют, в связи с чем до их утверждения применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные до 1 января 2013 года (ч. 1 ст. 30 Закона N 402-ФЗ).
Так, п. 9 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных приказом Минфина России от 20.05.2003 N 44н, определено, что заключительная бухгалтерская отчетность составляется в соответствии с ПБУ 4/99 и приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (далее — Приказ N 66н) в объеме форм годовой бухгалтерской отчетности, принятых ранее организацией. Смотрите также письма ФНС России от 07.08.2012 N СА-4-7/13101, УФНС России по г. Москве от 24.05.2012 N 16-15/045927.
Согласно п. 9 ст. 142 Закона N 127-ФЗ требования кредиторов, не удовлетворенные по причине недостаточности имущества должника, считаются погашенными (смотрите также постановление ФАС Центрального округа от 12.10.2011 N Ф10-3463/11 по делу N А62-7890/2009).
Полагаем, что при составлении заключительной бухгалтерской отчетности валюта баланса должна быть равной нулю.
По нашему мнению, при составлении заключительной бухгалтерской отчетности организация, ликвидированная вследствие признания ее банкротом, должна отразить в пассиве баланса неудовлетворенные требования кредиторов (в том числе те, которые не были заявлены). Одновременно в пассиве баланса отражаются убытки. Итоговая строка баланса должна быть равна нулю.
Обращаем Ваше внимание, что в ответе выражено наше экспертное мнение.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Бухгалтерская отчетность при реорганизации (ликвидации) юридического лица;
— Энциклопедия решений. Отчетный период, отчетная дата в целях составления бухгалтерской отчетности при реорганизации и ликвидации юридических лиц;
— Энциклопедия решений. Формирование промежуточного ликвидационного и ликвидационного баланса.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Овчинникова Светлана

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

6 апреля 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

————————————————————————
*(1) На практике в ходе конкурсного производства промежуточный ликвидационный баланс и ликвидационный баланс все же составляются.
В законодательстве отсутствуют четкие разъяснения о порядке составления промежуточного ликвидационного и ликвидационного балансов. При этом по вопросу необходимости отражать в этих документах не заявленную и не востребованную в процессе ликвидации организации кредиторскую задолженность существуют противоположные точки зрения.
По мнению некоторых судов, основания для включения в промежуточный ликвидационный баланс и в ликвидационный баланс должника требований кредиторов, которые не были предъявлены ликвидатору, отсутствуют (например, постановления ФАС Поволжского округа от 31.07.2009 N А12-2551/2009, ФАС Западно-Сибирского округа от 08.12.2008 N Ф04-6748/2008(17478-А02-37)).
В то же время ряд специалистов придерживается позиции, что в промежуточном ликвидационном балансе и в ликвидационном балансе подлежит отражению вся кредиторская задолженность должника (как заявленная, так и не заявленная). Находит поддержку такая позиция и в судах (например, постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.03.2013 N Ф03-488/13 по делу N А51-5671/2012).